Nach § 2 Abs. 1 GewStG unterliegt nur der stehende Gewerbebetrieb der Gewerbesteuer. Bei Kapitalgesellschaften gilt hingegen automatisch jede Tätigkeit als Gewerbebetrieb. Die Frage war, ab welchem Zeitpunkt ein Personenunternehmen als werbend gilt und folglich der Gewerbesteuerpflicht unterliegt. Der BFH musste darüber entscheiden, ob bei natürlichen Personen und Personengesellschaften die Gewerbesteuer erst mit der tatsächlich ausgeübten werbenden Tätigkeit zu begründen ist und welcher Zeitpunkt dies im Einzelfall ist. Konkret kam es darauf an, ob die sachliche Gewerbesteuerpflicht bereits mit Erwerb eines Grundstücks oder erst mit dem Start der werbenden Tätigkeit des Betriebs begann.
Sachverhalt
Eine C‑GmbH & Co. KG erwarb 2008 ein Grundstück mit dem Ziel, darauf ein Hotel zu errichten und später zu vermieten oder zu verkaufen. Zwar begann sie 2008 mit der Planung und Beauftragung der Bauarbeiten, eröffnete den Hotelbetrieb jedoch erst 2011. Die Gesellschaft trug für 2009 und 2010 erhebliche Verluste aus dem Projekt vor.
Das FG erkannte den Beginn der werbenden Tätigkeit bereits mit Abschluss des Grundstückskaufvertrags an und wollte die Verluste anerkennen.
Entscheidung
Der BFH hob das Urteil auf und verwies zurück: Maßgeblich sei die tatsächlich gelebte werbende Tätigkeit. Bei auf Handel ausgerichteten Betrieben beginne die Tätigkeit i. d. R. mit Vertragsschluss, bei Dienstleistungsunternehmen (z. B. Hotel) erst mit Eröffnung. Für vermögensverwaltende Gesellschaften gelte entsprechend der Start ihrer Verwaltungstätigkeit.
Die Gesellschafterebene bleibe bei dieser Betrachtung außen vor. Auch aus § 7 Satz 2 GewStG ergebe sich nicht, dass bei Prüfung der sachlichen Gewerbesteuerpflicht einer Mitunternehmerschaft (Personengesellschaft) ein „Share-Deal“ mit einem „Asset-Deal“ gleichzusetzen sei. Vielmehr setze die Anwendbarkeit des § 7 Satz 2 GewStG generell die sachliche Gewerbesteuerpflicht der jeweiligen Mitunternehmerschaft voraus.
Aus der ggf. vorhandenen (unbedingten) Absicht der Gesellschafterin, ihre vorbezeichneten Beteiligungen zu veräußern, könne nicht auf die (unbedingte) Absicht der KG geschlossen werden, das noch zu errichtende Hotel veräußern zu wollen. Dies gelte selbst dann, wenn die Übertragung der Kommanditbeteiligung bei wirtschaftlicher Betrachtung der Veräußerung der auf Ebene der Personengesellschaft errichteten Immobilie gleichstehen sollte. Vielmehr hätten die vertraglichen Regelungen darauf hingedeutet, dass das Hotel von der KG gerade nicht veräußert werden sollte. Der von vornherein beabsichtigte Gesellschafterwechsel habe daher keinen Einfluss auf die Bestimmung der Tätigkeit der KG. Insofern habe das FG rechtsfehlerhaft die Ebenen der Gesellschaft und der an ihr beteiligten Gesellschafter miteinander vermengt.
Es sei auch nicht gleichheitswidrig, dass bei einer beabsichtigten und erfolgten Veräußerung eines zu errichtenden Hotels („Asset-Deal“) der Aufwand während der Errichtungsphase gewerbesteuerrechtlich zu berücksichtigen sei, dies hingegen nicht der Fall sei, wenn nach Fertigstellung des Hotels durch Übertragung der Kommanditbeteiligung bei wirtschaftlicher Betrachtung ebenfalls die Hotelimmobilie übertragen werde („Share-Deal“).
Es bleibe unklar, wann im konkreten Sachverhalt die Gewerbesteuerpflicht begonnen habe, daher die Zurückverweisung an das FG. Dem FG-Urteil ließ sich – neben dem im Gesellschaftsvertrag der KG vereinbarten Unternehmensgegenstand – lediglich entnehmen, dass die KG das Hotel aufgrund des Generalübernehmervertrags von ihrer Kommanditistin hat errichten lassen, und dass die Kommanditistin ihre gesamte Kommanditbeteiligung – basierend auf dem Kauf- und Abtretungsvertrag – ca. zweieinhalb Jahre später auf die Klägerin übertragen hatte.
Erläuterungen
Demnach ist nach der Betriebsart zu differenzieren: Dem Handel einerseits versus Dienstleistung andererseits. Die Veräußerungsabsicht durch Gesellschafter kann hierbei nicht als Indiz für einen Handel herangezogen werden. Dies würde die Ebenen der Gesellschaft und des Gesellschafters unzulässig vermengen.
Unabhängig davon, wann der Tätigkeitsbeginn auszumachen ist, gilt: Verluste aus Vorbereitungsphasen, also vor dem zuvor ermittelten Zeitpunkt, dürfen nicht vorzeitig ausgeglichen werden.
Dementsprechend ist in der Beratungspraxis im Einzelfall genau zu ermitteln, welche Tätigkeit tatsächlich begonnen wurde. Dabei ist eine etwaige Veräußerung von Anteilen an der Gesellschaft nicht einzubeziehen. Maßgeblich für die Beurteilung der sachlichen Gewerbesteuerpflicht der P-KG ist jedoch die von ihr tatsächlich ausgeübte Tätigkeit. Der Gegenstand laut Vertrag ist nicht maßgebend.
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