Werden bewegliche Wirtschaftsgüter oder Gebäude nach einer Verwendung zur Erzielung von Überschusseinkünften ins Betriebsvermögen eingelegt, ist eine vom Einlagewert nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG abweichende AfA-Bemessungsgrundlage zu ermitteln.
Hierbei hatte sich der BFH zu einer von der Verwaltungsauffassung abweichenden Regelung entschieden, wodurch insgesamt kein AfA-Volumen verloren geht, aber auch keines doppelt berücksichtigt wird.
BMF 27.10.10, IV C 3 – S 2190/09/10007
BFH 17.3.10, X R 34/09, BFH/NV 10, 1625; 18.8.09, X R 40/06, BFH/NV 10, 283; 28.10.09, VIII R 46/07, BFH/NV 10, 977
Deshalb sind die bisherigen AfA-Beträge grundsätzlich vom Einlagewert und nicht mehr von den ehemaligen historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen.
Hierzu zählen die normale und erhöhte AfA sowie Sonderabschreibungen.
Diese Rechtsprechung setzt das BMF nun um. Danach bemisst sich die AfA-Bemessungsgrundlage abweichend von R 7.3 Abs. 6 S. 1 und 2 EStR. Berücksichtigt wird auch § 7 Abs. 1 S. 5 EStG, der durch das Jahressteuergesetz 2010 eingeführt wurde. Dabei ist zwischen vier verschiedenen Rechenmethoden zu unterscheiden, die im BMF-Schreiben jeweils mit einem Rechenbeispiel als Fallgruppe dargestellt werden.
Ist der Einlagewert höher als die historischen und höher als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, berechnet sich die AfA nach dem Teilwert zum Zeitpunkt der Einlage abzüglich der bereits in Anspruch genommenen AfA-Beträge im Privatbereich. Auf die verbleibende Differenz zwischen Teilwert und geminderter AfA-Bemessungsgrundlage darf keine AfA vorgenommen werden. Dieser Restbuchwert wird erst bei einer Veräußerung gewinnmindernd berücksichtigt.
Ist der Einlagewert zwar geringer als die historischen, aber höher als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, bemisst sich die AfA nach den fortgeführten Kosten. Vom verbleibenden Restbuchwert darf keine AfA vorgenommen werden, dieser wirkt sich erst bei einem Verkauf mindernd aus.
Ist der Einlagewert geringer als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, stellt dieser ungeminderte Einlagewert die AfA-Bemessungsgrundlage dar. Das hat im Gegensatz zur bisherigen Regelung den Vorteil, dass die AfA-Bemessungsgrundlage nicht mehr um die bereits vorgenommenen AfA-Beträge gemindert wird. Der von den ursprünglichen Kosten nicht abgeschriebene Betrag, also die Differenz zwischen höherem Buch- und niedrigerem Teilwert bei der Einlage, ist ein unbeachtlicher Wertverlust im Privatvermögen.
Ist der Einlagewert nicht nach dem Teilwert, sondern nach den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bemessen, gilt dieser Betrag gleichzeitig auch als AfA-Bemessungsgrundlage. Dies gilt dann, wenn das Wirtschaftsgut innerhalb von drei Jahren vor der Einlage angeschafft oder hergestellt worden ist. In diesem Fall ergibt sich also keine Differenz zwischen der AfA-Bemessungsgrundlage und dem Bilanzansatz.
Steuer-Tipp
Die Anwendung erfolgt in allen noch offenen Fällen. Sofern der Einlagewert allerdings unter den fortgeführten Kosten aus Alternative 4 liegt, gilt dies erst für Einlagen ab 2011. Der Grund besteht darin, dass diese Regelung erst mit dem Jahressteuergesetz 2010 und dem entsprechenden Anwendungszeitpunkt eingeführt wurde.
