Die Verwendung der USt-IdNr. des Mitgliedstaats der Registrierung für eine Bestellung, die eine Warenbewegung vom Mitgliedstaat der Registrierung in einem anderen EU-Mitgliedsstaat auslöst, führt im Mitgliedstaat der Registrierung zu Recht zu einer Erwerbsbesteuerung ohne Vorsteuerabzug.
Hintergrund
Gemäß § 3d S. 1 UStG wird der innergemeinschaftliche Erwerb in dem Gebiet des Mitgliedstaates bewirkt, in dem sich der Gegenstand am Ende der Beförderung oder Versendung befindet.
Verwendet der Erwerber gegenüber dem Lieferer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, gilt der Erwerb gem. § 3d S. 2 UStG so lange in dem Gebiet dieses Mitgliedstaats als bewirkt, bis der Erwerber nachweist, dass der Erwerb durch den in S. 1 bezeichneten Mitgliedstaat besteuert worden ist.
§ 3d S. 1 UStG und § 3d S. 2 UStG stehen kumulativ nebeneinander, d. h.
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immer greift die Ortsbestimmung nach § 3d S. 1 UStG und
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zusätzlich im Ausnahmefall auch die Ortsbestimmung nach § 3d S. 2 UStG; ein Einkauf löst in diesem Fall zwei innergemeinschaftliche Erwerbe aus.
Für den Ausnahmefall des § 3d S. 2 UStG ist – anders als für den Regelfall des § 3d S. 1 UStG – gem. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 UStG kein Vorsteuerabzug möglich. Genau darin liegt das Problem!
Sachverhalt
Die Steuerpflichtige ist eine GmbH österreichischen Rechts. Sie erwarb Gegenstände von ebenfalls in Österreich ansässigen Lieferanten (im Folgenden: Lieferer), die sie von Österreich aus in andere EU-Mitgliedstaaten liefern ließ. Im Rahmen ihrer Erwerbe teilte die Steuerpflichtige den Lieferern ihre österreichische Mehrwertsteuer Identifikationsnummer mit. Die Lieferer stellten der Steuerpflichtigen Rechnungen unter Ausweis der österreichischen Umsatzsteuer aus.
In ihren Umsatzsteuererklärungen vertrat die Steuerpflichtige die Ansicht, dass die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer abzugsfähig sei. Ferner war sie der Auffassung, dass es sich bei den fraglichen Erwerben nicht um in Österreich steuerpflichtige innergemeinschaftliche Erwerbe handele.
Im Rahmen einer Steuerprüfung erließ die österreichische Steuerverwaltung gegen die Steuerpflichtige Umsatzsteuerbescheide für die Steuerjahre 2011 bis 2015. Ihrer Ansicht nach stellten diese Umsätze innergemeinschaftliche Erwerbe von Gegenständen im Sinne der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie dar. Die Steuerverwaltung stellte fest, dass die Steuerpflichtige für die Zwecke dieser Umsätze ihre österreichische Mehrwertsteuer Identifikationsnummer verwendet habe und nicht nachgewiesen habe, dass diese Erwerbe im Mitgliedstaat der Beendigung der Versendung oder Beförderung der Gegenstände der Mehrwertsteuer unterlegen hätten. Daher seien diese Erwerbe in Österreich steuerpflichtig.
Darüber hinaus seien die entsprechenden innergemeinschaftlichen Lieferungen von der Mehrwertsteuer befreit, und die Lieferer hätten diese Steuer daher zu Unrecht für diese Lieferungen in Rechnung gestellt. Insoweit versagte die Steuerverwaltung der Steuerpflichtigen den Vorsteuerabzug der in den betreffenden Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuer.
Entscheidung
Das EuG entschied, dass der österreichische Gesetzgeber die Vorgaben der MwStSystRL zutreffend umgesetzt hat; die österreichische Finanzverwaltung hat diese ebenso fehlerfrei angewandt.
Zu den Grundsätzen der Neutralität der Mehrwertsteuer und der Verhältnismäßigkeit ist darauf hinzuweisen, dass die Maßnahmen, die von den Mitgliedstaaten erlassen werden, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu verhindern, nach dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit nicht über das hinausgehen dürfen, was zur Erreichung der damit verfolgten Ziele erforderlich ist, und daher nicht so eingesetzt werden dürfen, dass sie die Neutralität der Mehrwertsteuer infrage stellen würden.
Insoweit trifft es zu, dass der Empfänger einer Rechnung, in der die Mehrwertsteuer zu Unrecht ausgewiesen ist, kein Recht auf Abzug der in Rechnung gestellten Mehrwertsteuer hat, die nach Art. 203 der MwStSystRL geschuldet wird, da das Recht auf Abzug der in Rechnung gestellten Mehrwertsteuer generell an die tatsächliche Bewirkung eines steuerbaren Umsatzes geknüpft ist, während die Mehrwertsteuer nach dieser Bestimmung unabhängig von einem solchen Umsatz geschuldet wird.
Die Beachtung des Grundsatzes der Neutralität der Mehrwertsteuer wird u. a. durch ein System gewährleistet, in dem zum einen der Lieferer, der die Mehrwertsteuer irrtümlich an die Steuerbehörden abgeführt hat, deren Erstattung verlangen kann, und zum anderen der Erwerber eine zivilrechtliche Klage auf Rückzahlung einer nicht geschuldeten Leistung gegen diesen Lieferer erheben kann, der es unterlassen haben mag, ihm die erstattete Mehrwertsteuer zurückzuzahlen, da dieses System dem Erwerber, der mit der irrtümlich in Rechnung gestellten Steuer belastet war, ermöglicht, die rechtsgrundlos gezahlten Beträge erstattet zu bekommen.
Wird die Erstattung der Mehrwertsteuer unmöglich oder übermäßig schwierig, insbesondere im Fall der Zahlungsunfähigkeit des Lieferers, gebieten die Grundsätze der Neutralität der Mehrwertsteuer und der Effektivität, dass die Mitgliedstaaten die erforderlichen Mittel vorsehen, die es dem Erwerber ermöglichen, die zu Unrecht in Rechnung gestellte und bezahlte Steuer erstattet zu bekommen, insbesondere indem er seinen Erstattungsantrag unmittelbar an die Steuerbehörden richtet (sog. Reemtsma-Anspruch).
Praxistipp
Der Urteilsfall erging zum Umsatzsteuerrecht Österreichs. Übertragen auf Deutschland würde der Tenor lauten: „Die Verwendung der deutschen USt-IdNr. für eine Bestellung, die eine Warenbewegung von einem EU-Mitgliedstaat in einen anderen EU-Mitgliedsstaat als Deutschland auslöst, führt in Deutschland zu Recht zu einer Erwerbsbesteuerung ohne Vorsteuerabzug.“
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