Die Berücksichtigung eines möglichen zukünftigen Betriebsaufgabe- oder Betriebsveräußerungsgewinns im Rahmen einer Totalgewinnprognose setzt nicht voraus, dass die betreffenden stillen Reserven in einem schon bei Betriebsbeginn vorliegenden Betriebskonzept erfasst worden sind. Dies gilt bei Einkünften aus Gewerbebetrieb ebenso wie bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft.
Sachverhalt
Streitig war, ob die in den Veranlagungszeiträumen 2008 bis 2016 (Streitjahre) erklärten Verluste aus der geplanten gewerblichen Vermietung einer „Burg“ nebst Anbauten einkommensteuerlich zu berücksichtigen sind oder ob es sich wegen fehlender Gewinnerzielungsabsicht um einen sogenannten Liebhabereibetrieb handelte. Das FG Mecklenburg-Vorpommern hatte die Klage abgewiesen.
Entscheidung
Der BFH hob im Revisionsverfahren den klageabweisenden Gerichtsbescheid der Vorinstanz auf und verwies die Sache an das FG zurück.
Begriff und Bedeutung der Gewinnerzielungsabsicht
Gewinnerzielungsabsicht ist das Bestreben, das Betriebsvermögen zu mehren und auf Dauer – also für die gesamte Zeit zwischen Betriebsgründung und Betriebsbeendigung – einen Totalgewinn zu erzielen. Sie bestimmt sich nach den Besonderheiten der jeweiligen Einkunftsart. Angestrebt werden muss ein positives Ergebnis aufgrund einer Betätigung, die – über eine größere Zahl von Jahren gesehen – auf die Erzielung positiver Ergebnisse angelegt ist. Fehlt das Bestreben, Gewinn zu erzielen, liegt eine unter keine Einkunftsart fallende, einkommensteuerlich unbeachtliche Liebhaberei vor.
Objektive und subjektive Kriterien
An der Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt es, wenn die Prognose des zu erwartenden Totalgewinns negativ ist und der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit aus persönlichen Gründen oder Neigungen betreibt.
Da die Gewinnerzielungsabsicht eine innere Tatsache darstellt, ist sie ausschließlich anhand äußerer Umstände festzustellen. Die Tatsachenwürdigung obliegt dem FG. Die Feststellungslast trägt der Steuerpflichtige, der den Verlust steuerlich geltend macht.
Inhalt und Umfang der Totalgewinnprognose
Für die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht ist eine Totalgewinnprognose zu erstellen, die sämtliche in der Vergangenheit erzielten sowie künftig zu erwartenden Gewinne und Verluste erfasst. Hierzu gehören auch die bei Beendigung des Betriebs entstehenden Veräußerungs- oder Aufgabegewinne (§ 16 EStG).
Maßgeblich ist der steuerliche Gewinnbegriff. In die Prognose sind auch steuerfreie, aber steuerbare Veräußerungs- oder Aufgabegewinne einzubeziehen, insbesondere die im Betriebsvermögen enthaltenen stillen Reserven.
Wird eine Betriebsveräußerung nicht erwartet, ist der Berechnung ein fiktiver Aufgabegewinn bzw. -verlust zugrunde zu legen. Der Prognosezeitraum entspricht der Gesamtdauer der Betätigung. Feste zeitliche Grenzen bestehen nicht.
Subjektive Fehleinschätzung und persönliche Motive
Auch wenn objektiv kein Totalgewinn zu erwarten ist, kann der Steuerpflichtige darlegen, dass er die wirtschaftlichen Gegebenheiten verkannt und dennoch ernsthaft mit einem späteren Gewinn gerechnet hat. Die objektive Prognose eines negativen Totalgewinns führt also nicht zwingend zur Verneinung der Gewinnerzielungsabsicht.
Ein unmittelbarer (widerlegbarer) Schluss auf das Fehlen der Gewinnerzielungsabsicht ist nur dann gerechtfertigt, wenn die verlustbringende Tätigkeit typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, persönliche Neigungen oder außerbetriebliche Vorteile zu befriedigen (sog. Hobbybereich). In anderen Fällen müssen zusätzliche Indizien vorliegen, dass die Verluste aus persönlichen Motiven hingenommen werden.
Langjährige Verluste als Indiz
Bei anhaltenden Verlusten über viele Jahre spricht insbesondere das fehlende Bemühen, die Verlustursachen zu analysieren und geeignete Gegenmaßnahmen zu ergreifen, für eine fehlende Gewinnerzielungsabsicht.
Wer über Jahre hinweg Verluste hinnimmt, ohne die Betriebsführung anzupassen oder betriebswirtschaftliche Verbesserungen anzustreben, dokumentiert damit regelmäßig, dass die Tätigkeit aus persönlichen Gründen aufrechterhalten wird. In solchen Fällen sind an den Nachweis persönlicher Motive keine hohen Anforderungen zu stellen.
Kernaussagen des BFH-Urteils
Das FG hatte angenommen, dass ein zukünftiger Betriebsaufgabe- oder -veräußerungsgewinn nur berücksichtigt werden kann, wenn er bereits in einem bei Betriebsgründung vorhandenen Betriebskonzept vorgesehen ist. Diese Auffassung verwarf der BFH als rechtsfehlerhaft.
Die Berücksichtigung stiller Reserven im Rahmen der Totalgewinnprognose hängt nicht davon ab, dass sie von Beginn an konzeptionell dokumentiert oder kalkuliert wurden. Entscheidend ist allein, dass sie objektiv im Betriebsvermögen vorhanden und bei einer späteren Beendigung realisierbar sind.
Diese Grundsätze gelten gleichermaßen für gewerbliche sowie land- und forstwirtschaftliche Betriebe.
Da auf Basis der bisherigen Feststellungen nicht beurteilt werden konnte, ob der Steuerpflichtige die geplante gewerbliche Vermietung der Burg mit der erforderlichen Gewinnerzielungsabsicht betrieben hatte, verwies der BFH den Fall an das FG zurück.
Anmerkung
Die Entscheidung bestätigt die bisherige BFH-Linie, dass die Totalgewinnprognose eine umfassende wirtschaftliche Betrachtung verlangt. Sie schließt auch solche Gewinne ein, die sich erst bei Aufgabe oder Veräußerung des Betriebs realisieren.
Besonders bedeutsam ist die Klarstellung des BFH, dass eine formalisierte Dokumentation stiller Reserven bei Betriebsgründung keine Voraussetzung für deren Berücksichtigung ist. Für die Praxis bedeutet dies, dass auch in Fällen langjähriger Verluste die Gewinnerzielungsabsicht nicht vorschnell verneint werden darf, solange ein realistisches Potenzial zur späteren Realisierung von Wertsteigerungen besteht.
Damit stärkt der BFH die Rechtssicherheit für unternehmerische Tätigkeiten mit langfristigem Anlagehorizont – etwa in den Bereichen von Gewerbeimmobilien, der Forstwirtschaft oder projektbezogener Entwicklung.
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