Bei der Lieferung einer Zeitung aus Papier (Print-Abo) und der Gewährung von Zugang zu einem E-Paper der Zeitung (E-Abo) handelt es sich um selbstständige Hauptleistungen, da sie nicht untrennbar sind, beide für den Kunden einen eigenständigen Zweck haben und das E-Paper nicht nur dazu dient, die Printausgabe der Zeitung unter optimalen Bedingungen zu lesen. In den Jahren 2009 bis 2012 war es noch gerechtfertigt, dem Zugang zum E-Abo einen Anteil am Gesamtentgelt von 0 EUR zuzuweisen, wenn und solange sich anlässlich der erstmaligen Gewährung des Zugangs der Gesamtpreis für das Abonnement nicht erhöht hatte.
Sachverhalt
Eine Verlagsgruppe gab in den Streitjahren (2009 bis 2012) zwei Zeitungen (A-Zeitung und B-Zeitung) heraus. Dies erfolgte zunächst nur auf Papier, unter anderem im Abonnement (Print-Abo). Seit dem Jahr 2010 war daneben ein reines Abonnement eines E-Papers (E-Abo) für 13,99 EUR pro Monat erhältlich.
Print-Abonnenten der A-Zeitung erhielten vom 1.1.2009 bis zum 28.2.2012 und Print-Abonnenten der B-Zeitung vom 1.1.2010 bis mindestens zum 31.12.2012 die Möglichkeit, sich ohne Zuzahlung auch für das E-Paper zu registrieren, wobei nur ca. 15 % der Print-Abonnenten diese Möglichkeit auch nutzten. Als ab dem 1.3.2012 die Inhaber eines Print-Abos der A-Zeitung für das zusätzliche E-Abo eine zusätzliche Zahlung (0,99 EUR) entrichten mussten, gingen die Registrierungen um über 95 % zurück. Bei der B-Zeitung begann die Zahlungspflicht erst nach den Streitjahren. Die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung seither ist nicht mehr streitig.
Die Steuerpflichtige ist die Organträgerin der Verlagsgruppe. Sie wendete in den Streitjahren auf ihre Leistungen an die Print-Abonnenten, die keine Zuzahlungen für das E-Abo leisteten, den in § 12 Abs. 2 Nr. 1 i. V. m. Anlage 2 Nr. 49 UStG unter anderem für Zeitungen vorgesehenen ermäßigten Steuersatz an. Sie nahm an, das zusätzliche, für Print-Abonnenten kostenlose E-Abo sei keine selbstständige Leistung neben dem Print-Abo.
Finanzamt und FG waren hingegen der Auffassung, dass das E-Abo eine selbstständige Hauptleistung sei, auf die – anders als heute – damals noch der Regelsteuersatz (19 %) anzuwenden war. Der darauf entfallende Anteil am Gesamtentgelt betrage geschätzt 1,99 EUR.
Entscheidung
Der BFH hob das Urteil des FG auf und gab der Klage statt. Das E-Abo tritt – wie auch von Finanzamt und FG angenommen – als selbstständige Hauptleistung neben das Print-Abo.
Das E-Abo hat für den Kunden einen eigenen Zweck und ist mit dem Print-Abo nicht untrennbar verbunden. Das PDF der Zeitung dient auch nicht dazu, das Papierexemplar unter optimalen Bedingungen zu lesen. Außerdem ist ein Teil eines Leistungsbündels, dem kein gesonderter Preis zugewiesen wird, grundsätzlich nicht kostenlos; das Gesamtentgelt ist grundsätzlich auf die Leistungsbestandteile aufzuteilen.
Allerdings war es nach Auffassung des BFH in den Streitjahren aufgrund des damaligen Stands der Entwicklung im Verlagswesen – seinerzeit ausnahmsweise noch – zulässig, der Möglichkeit zur Nutzung der E-Paper einen Anteil am Entgelt von 0 EUR zuzuweisen. Der BFH folgt insoweit der Auffassung des Österreichischen Verwaltungsgerichtshofs für die vergleichbare Rechtslage in Österreich.
Es handelte sich aus damaliger Sicht um eine ohne Aufpreis eingeräumte Nutzungsmöglichkeit ohne nennenswerten Aufwand. Nur ca. 15 % der Nutzer hätten sich für den Bezug des E-Papers registriert und 95 % dieser Nutzer die Nutzung nach Einführung eines zusätzlichen Entgelts wieder beendet. Diese Kunden hätten vor, während und nach der Einführung der zusätzlichen Möglichkeit zur Nutzung der E-Paper denselben Betrag für ihr Print-Abo gezahlt und die Klägerin denselben Betrag hierfür erhalten. Die Schätzung der Klägerin, der Entgeltanteil des E-Abo habe damals 0 EUR betragen, ist folglich ausnahmsweise nicht zu beanstanden.
Relevanz für die Praxis
Heute stellt sich die Problematik im Zeitungsbereich so nicht mehr, weil auch das E-Abo nach § 12 Abs. 2 Nr. 14 UStG dem ermäßigten Steuersatz unterliegt und es deutlich stärker genutzt wird, was aus heutiger Sicht die Werthaltigkeit des verbrauchsfähigen Vorteils der Kunden zeigt. Für andere Unternehmer, die ihre Leistungen (vermeintlich) kostenlos (gegen freiwillige Zahlungen oder gegen Überlassung der – für die Unternehmer werthaltigen – Nutzerdaten) erbringen, ist die Frage allerdings hochaktuell. Der BFH hat deshalb in seinem Urteil klar zum Ausdruck gebracht, dass er sich zu solchen Modellen nicht geäußert hat. Deren Beurteilung bleibt späteren Entscheidungen vorbehalten.
Fundstelle
